QUESTIONS & ANSWERS

Die steuerliche Bewertung der Staking Rewards ist mangels eindeutiger Gesetzeslage umstritten. Denn stuft man Einnahmen aus dem Staking-Prozess als gewerbliche Einkünfte ein, so setzt der Begriff der Gewerblichkeit im Sinne des Einkommenssteuergesetzes eine gewisse Selbständigkeit voraus. Dies ist beim Staking tendenziell zu verneinen. Denn Teilnehmende des Prozesses, die eigene Token dem Netzwerk zu Verfügung stellen, haben mangels Verfügungsgewalt keine Kontrolle mehr über die Coins und Einkünfte aus dem Staking. Mangels selbständiger Tätigkeit ist also eine Einordnung als gewerbliche Einkünfte grundsätzlich abzulehnen. Stattdessen wird regelmäßig argumentiert, Erträge des Stakings als Einkünfte aus sonstigen Leistungen (vgl. § 22 Nr. 3 EStG) mit dem Zuflusswert zu besteuern. Da die einschlägige Norm als weit gefasste Regelung zu verstehen ist, kann grundsätzlich jedes Tun bzw. Unterlassen als steuerpflichtig eingestuft werden, falls eine Gegenleistung bewirkt wird. Andererseits differenziert das BMF im Schreiben vom 10.05.2022 zwischen zwei verschiedenen Erscheinungsformen des Staking. Denn während das BMF beim Proof-of-Stake-Mining (=Forging) aufgrund der aktiven Teilnahme an der Blockerstellung eine Gewerblichkeit annimmt, wird eine solche Gewerblichkeit beim Cold Staking mangels aktiver Teilnahme der Staker an der Blockerstellung verneint. Hierbei handelt es sich dann um Einkünfte aus sonstiger Leistung. Die hier vorgetragenen Argumente bestätigen die umstrittene und weitgehend ungeklärte Frage der Besteuerung der Einkünfte aus dem Staking. Daher stehen wir Ihnen in diesen komplexen Fragen gerne zur Verfügung.

Im Allgemeinen kann Staking als Teil eines Prozesses definiert werden, den bestimmte Token nutzen, um bestimmte Transaktionen zu verifizieren. Der Mechanismus, der hierbei zur Anwendung kommt, wird als „Proof-of-Stake“ beschrieben. Das bedeutet, dass Personen, die bereits Anteile (Stake) an einer Blockchain halten, weitere Transaktionsblöcke dieser Blockchain hinzufügen können. Krypto-Halter setzen also bewusst ihr vorhandenes Token dazu ein, die Blockchain fortzuschreiben. Die Token werden dabei zwar gesperrt, aber nicht übertragen. Bei Proof-of-Stake-Blockchains wird der konkrete Prozess, der im Vorfeld als „Mining“ bezeichnet wurde, nun als „Forging“ bezeichnet. Die Idee des Proof-of-Stake ist also, dass die Blockerstellenden (Forger) ihre eigenen Token als Stake nutzen. Die Teilnahme an einem solchen Prozess geschieht über sogenannte Staking-Pools. Das Besondere an solchen Pools ist, dass es eine höhere Wahrscheinlichkeit hat, als nächster Forger ausgewählt zu werden. Im BMF-Schreiben vom 10.05.2022 wird Staking als Bereitstellung eines Stakes ohne Übernahme der Blockerstellung beschrieben. Es geht also beim Staking um die Bereitstellung eines Stakes ohne selbst als Forger an der Blockerstellung beteiligt zu sein. Zugleich bietet Staking die Möglichkeit, durch das Hinterlegen von Token zusätzliches Einkommen (Rewards) als Belohnung für die Unterstützung des Netzwerks zu erhalten.

Die zunehmende Bedeutung der Blockchain-Technologie zeigt sich bereits darin, dass sie zur Standardisierung bzw. Automatisierung der indirekten Besteuerung beitragen kann. So ist es wenig überraschend, dass die Blockchain-Technologie in der Debatte über die Entwicklung des Steuerwesens vermehrt Ausdruck findet. Die zugrundeliegende Distributed-Ledger-Technology ist eine dezentrale Datenbank, so dass der Datenaustausch zwischen den Teilnehmern der Datenbank auf Grundlage einer sogenannten „Peer-to-Peer-Netzwerk-Architektur“ erfolgt. In der Blockchain werden also, wie bereits in den vorherigen Antworten beschrieben, die Datensätze in Blöcken zusammengefasst, welche dann wiederrum zu einer Kette miteinander verknüpft werden. Wichtig ist hierbei zu beachten, dass es auf die konkrete Rechtsform ankommt. Dabei ist zu beachten, dass der Zusammenschluss von mindestens zwei natürlichen oder juristischen Personen zur Förderung eines gemeinsamen Zwecks eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) darstellt, so dass je nach Rechtsform Einkommenssteuer anfällt (im Falle einer GbR). Jedoch wird im BMF-Schreiben vom 10.05.2022 die konkrete Frage der Besteuerung nicht behandelt. Grundsätzlich gilt: Für die Blockchain-Technologie sind vor allem Konsumsteuern mit breiter Bemessungsgrundlage wie die Umsatz-, Verbrauch- und Energiesteuern von Relevanz. Die Frage, welche Steuern wann anzuwenden sind, hängt aufgrund der großen Anzahl an komplexen Transaktionen vom Einzelfall ab. Angesichts der steuerrechtlichen Herausforderung einer Blockchain-Struktur können Sie sich bei konkreten Fragen gerne an uns wenden.

Sofern Einheiten einer virtuellen Währung dem Vermögen des Unternehmens zuzuordnen sind, sind sie als immaterielle Wirtschaftsgüter aus steuerrechtlicher Perspektive in der Steuer- und Handelsbilanz zu aktivieren. Das bedeutet, dass Token grundsätzlich dem Anlage- oder Umlaufvermögen zuzuordnen sind, so dass sie steuerlich notwendigerweise zu aktivieren sind. Hierbei ist wichtig zu unterscheiden, zu welchem Zweck Einheiten einer virtuellen Währung erworben wurden. Das BMF nimmt an, dass Token, die zum langfristigen Verbleib im Unternehmen beschaffen wurden, im Anlagevermögen unter Finanzanlagen nach Vorschriften des HGB auszuweisen. Die Zuordnung hängt letztlich davon ab, ob das entsprechende Token dauerhaft dem Betrieb zu dienen bestimmt ist (Anlagevermögen) oder in einem kurzen Zeitabschnitt verkauft werden soll (Umlaufvermögen). Daher sind die Token in der Bilanz entweder als sonstiger Vermögensgegenstand (Umlaufvermögen) oder als Finanzanlage (Anlagevermögen) auszuweisen.

Bei der Gewinnermittlung durch eine Einnahmenüberschussrechnung führt der Zugang von Einheiten einer virtuellen Währung im Rahmen eines tauschähnlichen Vorgangs zu Betriebseinnahmen. Das bedeutet, dass die Anschaffungskosten, die beim Kauf von Token entstehen, als sofort abziehbare Betriebsausgaben ansetzbar sind. Bei der Veräußerung entstehen dabei in Höhe des Veräußerungserlöses Betriebseinnahmen. Für die Ermittlung der Verwendungsreihenfolge des veräußerten Tokens gilt aus Sicht des BMF der Grundsatz der Einzelbetrachtung. Sollte eine solche Einzelbetrachtung nicht möglich sein, so argumentiert der Bundesfinanzhof, dass für die Zwecke der Haltefrist die zuerst angeschafften Einheiten einer virtuellen Währung als veräußert gelten. Basierend auf der „First in First out“-Methode (FiFo-Methode) kann aus Vereinfachungsgründen für die Zwecke der Wertermittlung unterstellt werden, dass die zuerst angeschafften Token zuerst veräußert wurden. Wichtig ist hierbei: Nach einer vollständigen Veräußerung des Tokens und anschließendem Neuerwerb derselben oder sonstigen Token kann die Methode gewechselt werden.

Grundsätzlich gilt: Die Bedeutung von Token für Unternehmen nimmt zu. Daher müssen Unternehmen, die Token einsetzen und damit arbeiten insbesondere ertrag- und umsatzsteuerliche Folgen beachten. Sollte Ihr Unternehmen als Gewerbebetrieb kategorisiert sein und Token mit Geldmitteln für Unternehmen angeschafft werden, so sind diese immer als Teil des Betriebsvermögens zu erfassen. Je nach geplanter Haltefrist und Verwendung sind diese dem Anlage- oder Umlaufvermögen zuzuordnen. Denn je nachdem ob die Token im Anlage- oder Umlaufvermögen gehalten werden, gibt es Unterschiede in der Folgebewertung.

Wichtig ist: Es handelt sich bei Token nicht um Zahlungsmittel im eigentlichen Sinne, sondern um zahlungsmittelähnliche Einheiten, die durch Mining geschaffen werden. Selbst wenn z.B. die Kryptowährung Bitcoin hoch liquide ist, werden Token in der Bilanz nicht unter dem Posten Kassenbestände oder Guthaben bei Kreditinstituten ausgewiesen. In der Regel werden Token als immaterielle Vermögensgegenstände angesehen. Diese Auffassung wurde vom Bundesfinanzhof im Rahmen des Urteils vom 14.02.2023 grundsätzlich bestätigt. Demnach werden Token als „anderes Wirtschaftsgut“ nach Vorschriften des Einkommenssteuergesetzes eingestuft. Das Bundesfinanzministerium (BMF) beantwortet zwar im BMF-Schreiben vom 10.05.2022 nicht die Frage, ob es sich bei der ertragssteuerlichen Behandlung von Token um materielle oder immaterielle Wirtschaftsgüter handelt. Aber nach herrschender Meinung geht man von nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern aus. Auch nach Auffassung des BMF werden Einheiten einer virtuellen Währung nach bilanzsteuerrechtlichen Grundsätzen dem Anlagevermögen (unter Finanzanlagen) oder dem Umlaufvermögen (unter sonstige Vermögensgegenstände) zugewiesen.

Aufgrund der hohen Volatilität einzelner Token ist es nicht auszuschließen, dass Unternehmen Verluste erwirtschaften. Verluste sind als Betriebsausgaben abzugsfähig. Das bedeutet, dass Einheiten einer virtuellen Währung mit Wertpapieren verglichen werden können, deren Anschaffungskosten erst im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben abzuziehen sind. Wichtig ist, dass Verluste nur mit steuerpflichtigen Gewinnen verrechnet werden. Sollte die Währung verloren gehen oder gehackt werden, gilt dies als Verlust in Höhe der Anschaffungskosten. Hierbei sollte darauf hingewiesen werden, dass beim Erwerb einer virtuellen Währung insbesondere für das Anlagevermögen das gemilderte und für das Umlaufvermögen das strenge Niederstwertprinzip gilt. Das bedeutet, dass es im Anlagevermögen aufgrund der unbegrenzten Nutzungsdauer nicht zu planmäßigen Abschreibungen für das Unternehmen kommt. Daher ist hinsichtlich des Bewertungsmaßstabs der Börsenkurs zum Stichtag relevant. Wenn man Krypto-Bestände außerplanmäßig abschreibt, kann man unter Umständen einen Kursverlust steuerlich geltend machen. Das heißt, dass Unternehmen betriebliche Verluste, die aus dem Verkauf oder der Abschreibung von Krypto-Vermögen resultieren, grundsätzlich uneingeschränkt zu verrechnen sind.

Es gilt folgendes: Wenn Einheiten einer virtuellen Währung Betriebsvermögen sind, sind die Veräußerungserlöse zwangsläufig Betriebseinnahmen. Auch wenn der Erhalt von Einheiten einer virtuellen Währung betrieblich veranlasst sind, liegen Betriebseinnahmen vor. Wichtig ist aus Sicht des BMF auch, dass bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns die individuellen Anschaffungskosten der veräußerten Token abzuziehen sind. Falls die individuellen Anschaffungskosten im Einzelfall nicht ermittelt bzw. nicht individuell zugeordnet werden können, können diese mit den durchschnittlichen Anschaffungskosten bewertet werden. Wichtig ist hierbei zu beachten, dass es keine einjährige Spekulationsfrist für Veräußerungen aus dem Betriebsvermögen gibt.

Im Allgemeinen können Tätigkeiten im Zusammenhang mit Token zu Einkünften aus allen Einkunftsarten führen. Die konkrete Zuordnung hängt letztlich von den Umständen des Einzelfalls ab. Für Unternehmen kommen insbesondere Einkünfte aus dem Gewerbebetrieb in Betracht. Für Privatpersonen kommen sowohl Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Betracht als auch Einkünfte aus privaten Veräußerungen. Für die Besteuerung von Token ist maßgeblich, ob die damit verbundene Tätigkeit gewerblich ist oder eine private Vermögensverwaltung darstellt. Sofern die Einkünfte aus dem Handel mit Token im Rahmen einer gewerblichen Tätigkeit erzielt werden, müssen die Krypto-Gewinne im Rahmen des Gewerbes versteuert werden. Also können gewerblich tätige Personen bzw. Unternehmen im Unterschied zu Privatanlegern keine privaten Veräußerungsgeschäfte tätigen. Das bedeutet, dass die Gewinne als Betriebseinnahmen im Rahmen des Gewerbes steuerpflichtig sind. Also sind derartige Einkünfte und Verkaufsgewinne im betrieblichen Bereich immer Betriebseinnahmen und wirken sich grundsätzlich auf die Einkommens-, Gewerbe- und Körperschaftssteuer aus. Zusätzlich zu den ertragssteuerlichen Folgen ist für Unternehmen die umsatzsteuerliche Behandlung entscheidend. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat im Rahmen des Hedqvist-Urteils (Urteil v. 22.10.2015, C-264/14) bestätigt, dass der gewerbliche Umtausch von Bitcoin in konventionelle Währungen nicht der Mehrwertsteuer unterliegt. Mangels Entscheidung eines deutschen Finanzgerichts ist die EuGH-Entscheidung daher maßgeblich. Um jedoch die konkrete Frage der Umsatzsteuerpflicht zu überprüfen, können Sie sich gerne an uns wenden.

Aus steuerrechtlicher Sicht müssen folgende Punkte beachtet werden: 1. Sind die Einkünfte aus der Blockerstellung nicht bereits kraft Rechtsform als solche aus Gewerbebetrieb einzuordnen, hängt die Einordnung als gewerbliche Tätigkeit davon ab, ob die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs vorliegen (vgl. § 15 Absatz 2 EStG). 2. Die Blockerstellung muss auf Dauer dazu geeignet sein, aus dieser Tätigkeit einen Gewinn zu erzielen. 3. Die Blockerstellung ist nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist. Wichtig ist vor allem: Die Blockerstellung stellt keine private Vermögensverwaltung dar. Sowohl beim Mining als auch beim Forging erhalten die Blockerstellenden die Blockbelohnung und die Transaktionsgebühren im Tausch für die Erstellung neuer Blöcke. Bei der Blockerstellung über einen Mining-Pool kann je nach vertraglicher Gestaltung im Einzelfall auf Ebene des Mining-Pools eine Mitunternehmerschaft vorliegen. Es gelten die allgemeinen Grundsätze zur Annahme einer Mitunternehmerschaft. Eine Mitunternehmerschaft liegt jedenfalls nicht vor, wenn den Betreiberinnen und Betreibern des Mining-Pools von einzelnen Minern lediglich Rechnerleistung gegen Entgelt im Rahmen eines Dienstleistungsverhältnisses zur Verfügung gestellt wird. Ein Staking-Pool stellt regelmäßig keine Mitunternehmerschaft dar.

Grundsätzlich gilt: Wenn Einheiten einer virtuellen Währung (z.B. Bitcoin) wiederholt angekauft, verkauft oder getauscht werden, so kann ein solcher Handel eine gewerbliche Tätigkeit darstellen. Hinsichtlich der Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung sind die Kriterien zum gewerblichen Wertpapier- und Devisenhandel maßgeblich. Für eine individuelle Prüfung ihres Einzelfalls stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung.

Grundsätzlich kann ein Token einerseits fungible (=austauschbar), andererseits non-fungible (=nicht austauschbar) sein. Nicht austauschbar bedeutet in diesem Zusammenhang, dass es sich um einen einzigartigen digitalen Vermögenswert handelt, der nicht gegen einen anderen Vermögenswert eins zu eins getauscht werden kann. NFTs zählen zu den sonstigen Vermögensgegenständen und zeichnen sich durch ihre Einzigartigkeit (=non fungible) aus. Während sich z.B. Bitcoin beliebig oft tauschen lässt und Token daher nicht einzigartig (=fungible) sind, lassen sich digitale Vermögenswerte wie z.B. digitale Kunstwerke oder Besitztümer nicht eins zu eins tauschen und stellen daher NFTs dar. Im BMF-Schreiben vom 10.05.2022 werden NFTs nicht behandelt. Denn die steuerrechtliche Einordnung von NFTs ist weitgehend unklar. Für Unternehmen kann aus steuerlicher Perspektive folgendes relevant sein: Wird das Mining als gewerblich eingestuft, stellen die Verkaufserlöse steuerpflichtige Betriebseinnahmen dar, welche um die Anschaffungs- oder Veräußerungskosten gemindert werden können. In diesem Falle entsteht die Umsatzsteuer zum Zeitpunkt des Verkaufs bzw. mit Erstellung der Rechnung. Der Gewinn aus der Veräußerung von Token unterliegt zum einen der Einkommensteuer/Körperschaftssteuer und zum anderen der Gewerbesteuer. Die Höhe der Gewerbesteuer hängt vom jeweiligen Hebesatz der Gemeinde ab. Eine steuerfreie Veräußerung ist in der betrieblichen Sphäre nicht möglich. Zusätzlich können Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer anfallen.